2022年10月11日  來源：會計司

　　為建立健全政府成本核算指引體系，規(guī)范高等學校和科學事業(yè)單位（以下簡稱高校院所）成本核算工作，近日，財政部制定印發(fā)了《事業(yè)單位成本核算具體指引——高等學校》（財會〔2022〕26號，以下簡稱《高校指引》）和《事業(yè)單位成本核算具體指引——科學事業(yè)單位》（財會〔2022〕27號，以下簡稱《科研單位指引》）。財政部會計司有關(guān)負責人就兩個具體指引有關(guān)問題回答了記者的提問。

　　問：制定兩個具體指引的背景是什么？

　　答：近年來，隨著高等教育和科研經(jīng)費管理體制改革不斷深化，國家對高等教育、科研經(jīng)費的投入力度不斷加強，有關(guān)各方對推進高校院所成本核算工作的要求越來越迫切，高校院所出于事業(yè)發(fā)展需要開展成本核算工作的需求也與日俱增。在相關(guān)制度基礎(chǔ)方面，政府會計準則制度自2019年1月1日起在各級各類行政事業(yè)單位全面實施后，權(quán)責發(fā)生制下的財務(wù)會計信息為開展成本核算奠定了堅實的基礎(chǔ)。與此同時，2019年我部制定出臺的《事業(yè)單位成本核算基本指引》（以下簡稱《基本指引》）為高校院所開展成本核算工作提供了基本原則和方法，2021年出臺的《事業(yè)單位成本核算具體指引——公立醫(yī)院》（以下簡稱《醫(yī)院指引》）也為高校院所成本核算提供了經(jīng)驗和借鑒。因此，在當前形勢下制定出臺兩個具體指引具有重要的意義。

　　一是深入推進政府會計改革的需要。《國務(wù)院關(guān)于批轉(zhuǎn)財政部權(quán)責發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案的通知》（國發(fā)〔2014〕63號）提出，“條件成熟時，推行政府成本會計，規(guī)定政府運行成本歸集和分攤方法等，反映政府向社會提供公共服務(wù)支出等財務(wù)信息。”2022年1月，財政部修訂發(fā)布的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》（財政部令第108號）明確提出，“事業(yè)單位應(yīng)當加強經(jīng)濟核算，可以根據(jù)開展業(yè)務(wù)活動及其他活動的實際需要，實行成本核算。成本核算的具體辦法按照國務(wù)院財政部門相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。”隨后財政部陸續(xù)修訂發(fā)布的《高等學校財務(wù)制度》（財教〔2022〕128號）、《科學事業(yè)單位財務(wù)制度》（財教〔2022〕166號）再次對高校院所提出成本核算方面的要求。因此，制定出臺兩個具體指引，是深入推進政府會計改革、建立健全事業(yè)單位成本核算指引體系的重要舉措，也是貫徹落實《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》和相關(guān)行業(yè)事業(yè)單位財務(wù)制度、規(guī)范高校院所成本核算的迫切需求。

　　二是服務(wù)高校院所全面實施預算績效管理的需要。《中共中央 國務(wù)院關(guān)于全面實施預算績效管理的意見》（中發(fā)〔2018〕34號）要求從運行成本等方面衡量部門和單位整體及核心業(yè)務(wù)實施效果，從成本等方面衡量政策和項目預算資金使用效果。特別是我部2021年印發(fā)的《中央部門項目支出核心績效目標和指標設(shè)置及取值指引（試行）》（財預〔2021〕101號），將成本指標提升為一級指標，并設(shè)置了經(jīng)濟成本指標等二級指標。經(jīng)了解，目前財政、教育、科技等有關(guān)部門均對高校院所單位整體、科研項目經(jīng)費等方面的績效管理提出要求。因此，出臺兩個具體指引，有利于規(guī)范高校院所成本核算，反映各項經(jīng)濟成本，為完善高校院所績效管理體系提供成本信息支撐。

　　三是提升高校院所內(nèi)部管理水平和運行效率的需要。高校院所作為事業(yè)單位需要落實過緊日子的要求，高校院所及其內(nèi)部機構(gòu)在收入基本穩(wěn)定的情況下，需要以成本信息為抓手，量入為出，將成本總量和結(jié)構(gòu)控制在合理水平。《國務(wù)院辦公廳關(guān)于改革完善中央財政科研經(jīng)費管理的若干意見》（國辦發(fā)〔2021〕32號）規(guī)定，中央財政科研項目完成任務(wù)目標并通過綜合績效評價后，結(jié)余資金留歸項目承擔單位使用，激勵高校院所加強成本控制。開展成本核算有助于高校院所找到資源耗費的主要環(huán)節(jié)，從而有針對性地開展成本管理活動，更科學地服務(wù)流程優(yōu)化、項目取舍、資產(chǎn)購置等決策事項，提高資源配置效率和資金使用效益。

　　四是合理配置高校院所教育資源和確定相關(guān)成本補償標準的需要。在科技成果管理和轉(zhuǎn)化應(yīng)用方面，高校院所加強成本核算將有助于確定科技成果的投入成本，為科技成果的轉(zhuǎn)化、走向市場提供價值參考，為定價和成本補償提供更科學的依據(jù)。在高等教育資源配置方面，以學費收取為例，《關(guān)于進一步加強和規(guī)范教育收費管理的意見》（教財〔2020〕5號）強調(diào)，要加強高校教育培養(yǎng)成本調(diào)查，各級各類學校應(yīng)當加強成本核算，完整準確記錄并核算教育培養(yǎng)成本。在科學事業(yè)單位對外承接服務(wù)定價方面，《國務(wù)院關(guān)于國家重大科研基礎(chǔ)設(shè)施和大型科研儀器向社會開放的意見》（國發(fā)〔2014〕70號）要求科學事業(yè)單位積極推進科研設(shè)施與儀器向社會開放共享，面向社會承接技術(shù)服務(wù)工作。開展成本核算有利于科學事業(yè)單位合理確定服務(wù)定價，在彌補本單位運行成本的同時促進科研設(shè)施共用共享，進一步提高科技資源利用效率。同時，也為科學事業(yè)單位對外承接橫向項目的成本補償提供參考。

　　問：成本核算指引與政府會計準則制度是什么關(guān)系？具體指引在成本核算指引體系中的作用是什么？

　　答：第一，成本核算指引（包括基本指引和具體指引）是政府會計準則制度體系的重要組成內(nèi)容。成本核算是政府財務(wù)會計的延伸，是對財務(wù)會計信息的綜合應(yīng)用。單位應(yīng)當以權(quán)責發(fā)生制財務(wù)會計數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)進行成本核算，財務(wù)會計有關(guān)明細科目設(shè)置和輔助核算應(yīng)當滿足成本核算的需要。如高等學校“業(yè)務(wù)活動費用”的明細科目設(shè)置應(yīng)當與教學等活動的成本項目相銜接。

　　第二，基本指引為具體指引的制定提供了基本遵循。《基本指引》第二十八條規(guī)定，“行業(yè)事業(yè)單位（如醫(yī)院、高等學校、科學事業(yè)單位）的成本核算具體指引等，應(yīng)當由財政部遵循本指引制定。”具體指引在遵循《基本指引》基礎(chǔ)上，分別就有關(guān)行業(yè)事業(yè)單位開展成本核算通用的內(nèi)容作出規(guī)定。

　　第三，具體指引為行業(yè)主管部門和單位開展成本核算提供了制度依據(jù)。為了更好地貫徹落實成本核算指引，相關(guān)行業(yè)主管部門可根據(jù)管理需要，結(jié)合行業(yè)特點對具體指引進行細化，進一步提高具體指引的可操作性。如國家衛(wèi)生健康委已在行業(yè)原有成本核算經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，按照《醫(yī)院指引》有關(guān)要求研究制定相關(guān)規(guī)范文件。單位應(yīng)當在遵循基本指引、具體指引和主管部門規(guī)范文件的基礎(chǔ)上，結(jié)合單位實際制定具體核算辦法或細則，進一步明確成本核算流程和相關(guān)工作要求，強化業(yè)財融合，有效推進成本核算工作落地。

　　因此，基本指引、具體指引、主管部門規(guī)范文件、單位核算辦法等構(gòu)成了成本核算指引體系。基本指引是成本核算技術(shù)層面的頂層設(shè)計，具體指引處于承上啟下的重要環(huán)節(jié)，主管部門規(guī)范文件和單位核算辦法是基本指引和具體指引配套的貫徹實施文件。其中，基本指引和具體指引屬于國家統(tǒng)一會計制度的組成內(nèi)容，由財政部制定發(fā)布。

　　問：兩個具體指引起草發(fā)布經(jīng)歷了哪些過程？對各方反饋意見是如何采納吸收的？

　　答：為做好兩個具體指引的制定工作，我們在2020年初分別設(shè)立研究課題，在課題研究成果的基礎(chǔ)上組建專家組，圍繞高校院所的成本核算對象、成本范圍和成本項目、成本歸集和分配程序等問題開展深入研究，形成了具體指引討論稿。自2021年11月以來，我們先后就兩個討論稿向有關(guān)單位和專家征求意見，在此基礎(chǔ)上修改完善形成征求意見稿。2022年上半年，我們先后印發(fā)了《財政部辦公廳關(guān)于征求<事業(yè)單位成本核算具體指引——高等學校（征求意見稿）>意見的函》（財辦會〔2022〕15號）、《財政部辦公廳關(guān)于征求<事業(yè)單位成本核算具體指引——科學事業(yè)單位（征求意見稿）>意見的函》（財辦會〔2022〕16號），面向有關(guān)中央預算單位、地方財政廳（局）和社會公眾征求意見。在征求意見的同時，我們分別委托三家高等學校和三家科學事業(yè)單位開展模擬測試工作，進一步論證兩個具體指引的可行性，并召開座談會聽取有關(guān)部門單位的意見。

　　在公開征求意見階段，各有關(guān)方面積極反饋，截至2022年8月底，我們收到64份關(guān)于《高校指引》的反饋意見，其中，11份表示無不同意見，其余53份共提出了343條具體意見；收到74份關(guān)于《科研單位指引》的反饋意見，其中，26份表示無不同意見，其余48份共提出了238條具體意見。反饋意見總體上認可兩個具體指引的框架和內(nèi)容，認為兩個具體指引的印發(fā)非常有必要，有利于規(guī)范高校院所成本核算工作，為提升高校院所內(nèi)部管理水平、全面實施預算績效管理、合理配置資源和確定相關(guān)成本補償標準提供有效支撐。絕大部分反饋意見認為兩個具體指引在內(nèi)容上充分考慮了高校院所的實際情況，基本能夠滿足其成本核算需要，特別是六家模擬測試單位對兩個具體指引的可操作性給予了肯定。我們對反饋意見一一進行了梳理和分析，根據(jù)反饋意見對《高校指引》中的適用范圍、成本核算與相關(guān)管理工作的銜接、成本核算與財務(wù)會計的銜接、成本核算周期、科研活動成本核算、對外成本報告內(nèi)容及公開要求、學科成本對象設(shè)置、學生教學成本交互分配等內(nèi)容進行了修改完善；對《科研單位指引》中成本核算與財務(wù)會計的銜接、“科研團隊”的名稱、不同業(yè)務(wù)活動的部門劃分、成本核算周期等內(nèi)容進行了修改完善。其中，對于部分未完全采納的意見，我們與有關(guān)各方進行了溝通，形成了共識；對于涉及兩個具體指引實施方面的意見建議，我們擬在下一步相關(guān)工作中予以考慮。

　　問：制定兩個具體指引主要遵循了哪些原則？

　　答：制定兩個具體指引主要遵循了以下原則：

　　一是依法依規(guī)制定。兩個具體指引的制定應(yīng)當貫徹落實國務(wù)院有關(guān)政府會計改革方案的部署，遵循《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》和行業(yè)事業(yè)單位財務(wù)制度的相關(guān)規(guī)定，在體例結(jié)構(gòu)、基本概念、核算原則、方法等方面與《基本指引》保持一致。

　　二是立足成本核算現(xiàn)狀。高校院所成本核算尚處于起步階段，基礎(chǔ)較為薄弱。兩個具體指引立足高校院所成本核算現(xiàn)狀，重點解決大量高校院所尚未開展成本核算的問題，通過簡單易行、可操作的步驟及方法邁出“從零到一”的一步。

　　三是緊密結(jié)合會計核算。兩個具體指引作為政府會計準則制度體系的組成內(nèi)容，在數(shù)據(jù)基礎(chǔ)、成本項目的設(shè)置等方面與財務(wù)會計核算相銜接，確保數(shù)據(jù)的同源性和一致性，提高相關(guān)內(nèi)容的可操作性。

　　問：兩個具體指引主要包括哪些內(nèi)容？

　　答：兩個具體指引根據(jù)《基本指引》制定，在體例結(jié)構(gòu)上基本保持一致，共包括6章內(nèi)容，主要內(nèi)容如下：

　　第一章為總則，主要規(guī)定制定目的和依據(jù)、適用范圍、成本核算相關(guān)概念的定義、成本信息需求、會計數(shù)據(jù)基礎(chǔ)、組織管理、成本核算步驟、成本核算周期和其他要求。

　　第二章為成本核算對象，主要規(guī)定高校院所確定成本核算對象的原則、有關(guān)具體成本核算對象等。

　　第三章為成本范圍和成本項目，主要規(guī)定高校院所成本范圍和成本項目的設(shè)置要求、成本項目與財務(wù)會計信息的關(guān)系、業(yè)務(wù)活動的成本項目等。

　　第四章為業(yè)務(wù)活動成本歸集和分配，主要規(guī)定業(yè)務(wù)活動成本核算的基本方法、直接費用與間接費用的分類和成本歸集與分配流程等一般要求。《高校指引》規(guī)范了院系教學成本、學生教學成本、科研活動成本的核算流程和方法；《科研單位指引》規(guī)范了部門科研成本、科研項目成本、非科研活動成本的核算流程和方法。

　　第五章為成本報告，主要規(guī)定成本報告的定義、分類、內(nèi)容、編制要求等。

　　第六章為附則，主要規(guī)定與具體指引相關(guān)的部門和單位的權(quán)限及具體指引的解釋權(quán)和生效日期等。

　　問：兩個具體指引適用于哪些單位？

　　答：《高校指引》適用于執(zhí)行政府會計準則制度且開展成本核算工作的高等學校，與《高等學校財務(wù)制度》保持一致。對于其他相關(guān)單位是否適用《高校指引》，有關(guān)考慮如下：一是對于高等學校下設(shè)的獨立法人單位，開展高等學校教學活動的（如獨立學院、研究院等），可以參照《高校指引》單獨開展成本核算，其相關(guān)成本不并入高等學校；不涉及高等學校教學職能的（如高等學校下設(shè)的中小學、幼兒園等），不適用《高校指引》。二是對于其他社會組織和個人舉辦的高等學校、科學事業(yè)單位等其他相關(guān)單位開展高等學校教學活動的，考慮到其存在高等學校教學成本信息需求，可參照執(zhí)行《高校指引》。三是對于高等學校下設(shè)獨立核算的非法人單位，不涉及高等學校業(yè)務(wù)活動的，相關(guān)財務(wù)會計問題已在政府會計準則制度中進行規(guī)范。按照《高校指引》與財務(wù)會計保持銜接的原則，應(yīng)當將此類單位的相關(guān)成本納入高等學校整體成本范圍，不再納入教學等業(yè)務(wù)活動成本范圍。四是對于中等職業(yè)學校，可參照執(zhí)行《高校指引》。

　　《科研單位指引》適用于執(zhí)行政府會計準則制度且開展成本核算工作的各級各類科學事業(yè)單位。高等學校、公立醫(yī)院等其他事業(yè)單位開展科研活動成本核算的，可以結(jié)合本單位特點和管理需要參照《科研單位指引》執(zhí)行。

　　問：兩個具體指引規(guī)范了哪些成本核算對象？

　　答：《高校指引》聚焦于高等學校教學活動，對其成本核算進行詳細規(guī)范，具體包括院系和學生兩類教學活動成本核算對象。此外，對于高等學校科研活動的成本核算，應(yīng)當參照《科研單位指引》的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

　　科研活動是科學事業(yè)單位的主要業(yè)務(wù)活動，在單位內(nèi)部管理和外部評價等方面均有較強的成本核算需求，《科研單位指引》重點對部門科研成本、科研項目成本等科研活動成本核算作出詳細規(guī)定。技術(shù)、學術(shù)、科普和試制產(chǎn)品等非科研活動在科學事業(yè)單位中占比相對較低，且其核算流程和方法與科研活動基本一致，因此，科學事業(yè)單位技術(shù)、學術(shù)、科普和試制產(chǎn)品等非科研活動成本核算，可參照科研活動成本核算相關(guān)要求執(zhí)行。此外，對于科學事業(yè)單位教學活動成本核算，應(yīng)當參照《高校指引》的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

　　問：兩個具體指引對于業(yè)務(wù)活動成本歸集和分配的流程是如何規(guī)范的？

　　答：《高校指引》規(guī)定，高等學校應(yīng)當將教學活動成本歸集分配到院系，形成院系教學成本，再進一步分配計算學生教學成本。其中，學生教學成本的核算流程規(guī)范如下：一是以專業(yè)成本為基礎(chǔ)，進一步核算其他維度的學生教學成本。按照教育等有關(guān)主管部門規(guī)定，高等學校按學科門類、專業(yè)類（一級學科）、專業(yè)劃分學科和專業(yè)。因此，各學歷層次的專業(yè)成本可作為學生教學成本的基礎(chǔ)，學科、學歷成本等可通過將相關(guān)專業(yè)成本疊加計算取得。二是高等學校應(yīng)當在分別核算直接教學成本和支持成本的基礎(chǔ)上計算學生教學成本。當各院系互相為其他院系的學生提供教學服務(wù)時，需要考慮進行成本交互分配。支持成本因其不受教學活動影響無需進行交互分配，直接教學成本通過核算課程或?qū)W分成本解決跨院系開展教學活動的成本交互分配問題，按此分別核算的思路更加清晰，更具操作性。三是在核算直接教學成本時，高等學校可以選擇將院系教學成本分配至課程或?qū)W分，進一步按照不同類型學生修習課程或?qū)W分情況形成直接教學成本，實現(xiàn)了跨院系開展教學活動的成本交互分配，也為高等學校成本對象的擴展保持了靈活性，如便于進一步獲取學分、年級等更多維度成本信息。

　　《科研單位指引》對科研項目提供了兩種成本核算路徑：一是對于項目管理較好、基礎(chǔ)信息完備的科學事業(yè)單位，以及多個科研業(yè)務(wù)部門共同研究的科研項目，一般應(yīng)當將科研項目作為成本核算對象，直接計算科研項目成本。二是對于不具備直接計算科研項目成本條件的，應(yīng)當將科研活動成本歸集分配到科研業(yè)務(wù)部門，形成部門科研成本，再進一步分配計算科研項目成本。科學事業(yè)單位可以根據(jù)自身管理情況選擇合適的核算路徑。

　　問：關(guān)于兩個具體指引，下一步還有哪些工作要做？

　　答：為確保兩個具體指引的高質(zhì)量實施，下一步，我們將開展以下工作：一是加強宣傳培訓，促進高校院所增強成本核算意識，掌握成本核算要求，積極開展成本核算工作。二是組織編寫高等學校、科學事業(yè)單位成本核算應(yīng)用案例，通過示例指導高校院所開展成本核算。三是會同有關(guān)行業(yè)主管部門研究制定規(guī)范文件，明確成本報表格式，指導高校院所制定成本核算辦法，扎實推進成本核算工作落地。